|
ti trovi in: |
|
Circolare n. 2 del 15 gennaio 2003
|
http://www.agenziaentrate.it/documentazione/finanziaria_2003/circolare2_03.htm
Direzione Centrale
Normativa e
Contenzioso
_______________
Settore Fiscalità Generale e Contenzioso
Ufficio
Persone Fisiche
Roma, 15 gennaio 2003
OGGETTO: Legge
27 dicembre 2002. n. 289 (legge finanziaria per il 2003) Articolo 2 Primi
chiarimenti - Disposizioni in materia di riforma dell’IRPEF.
INDICE
PREMESSA
1) LA
RIFORMA DELL’IRPEF
Articolo 2 della legge finanziaria per il 2003
2) LA
NUOVA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
Articolo 2, comma 1, lettera a)
3) LA NUOVA DEDUZIONE PER ASSICURARE LA PROGRESSIVITA’ DELL’IRPEF
3.1 La
deduzione base
3.2 Le
ulteriori deduzioni dell’art. 10-bis del Tuir
3.3 Calcolo
della deduzione fruibile
4) REVISIONE
DELLE ALIQUOTE E DEGLI SCAGLIONI DI REDDITO
Articolo 2, comma 1, lettera c)
5) REVISIONE
DELLE DETRAZIONI PER REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE, DI PENSIONE, DI LAVORO
AUTONOMO E D’IMPRESA
Articolo 2, comma 1, lettera d)
6) CLAUSOLA
DI SALVAGUARDIA
Articolo 2, comma 3
7) EFFETTI
SULLE ADDIZIONALI ALL’IRPEF
Articolo 2, comma 4
8) ADEMPIMENTI
DEI SOSTITUTI D’IMPOSTA
9) DISCIPLINA
FISCALE APPLICABILE AI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE PRESTATO ALL’ESTERO IN ZONE
DI FRONTIERA
Articolo 2, comma 11
PREMESSA
Al fine di facilitare l'applicazione delle disposizioni contenute nell’articolo
2 della legge n. 289 del 27 dicembre 2002, c. d. "legge finanziaria per
l'anno 2003", pubblicata nel S. O. alla G. U. n. 305 del 31 dicembre 2002,
si forniscono di seguito i primi chiarimenti sulle principali novità in materia
di riforma della disciplina dell’IRPEF.
Torna
all'indice
1) LA RIFORMA DELL’IRPEF
Articolo 2 della legge finanziaria per il 2003
L’articolo 2 della legge finanziaria per il 2003, ai commi 1 e 2, avvia il
processo di riforma fiscale con riferimento alla tassazione dei redditi delle
persone fisiche.
La riforma, delineata nelle linee generali dal D.D.L. governativo, attualmente
all’esame del parlamento, prevede, come è noto, la graduale sostituzione delle
detrazioni dall’imposta con le deduzioni dal reddito al fine di realizzare una
progressività dell’imposizione IRPEF tale da bilanciare la contemporanea
rimodulazione della scala di aliquote dell’IRPEF.
La disposizione in commento costituisce il primo passo per la realizzazione del
nuovo assetto prefigurato.
Le novità introdotte dall’art.2 riguardano:
• una nuova tabella delle aliquote d’imposta;
• l’introduzione di una nuova deduzione dal reddito;
• una nuova modalità di determinazione della base imponibile;
• la previsione di nuove detrazioni d’imposta.
L’art. 2 in commento modifica, inoltre, l’articolo 23 del decreto del
Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, al fine di specificare gli
adempimenti del sostituto d’imposta. In particolare, prevede che i sostituti
d’imposta debbano riconoscere le deduzioni introdotte con l’articolo 10-bis del
TUIR, ragguagliate al periodo di paga dei lavoratori dipendenti e assimilati.
Tali deduzioni, come meglio precisato ai successivi paragrafi, sono dirette a
garantire la progressività del prelievo tributario.
Nell’art. 2 è inserita inoltre, al comma 3, una clausola di salvaguardia
diretta ad assicurare che il nuovo sistema non comporti per i contribuenti il
pagamento di una maggiore imposta rispetto a quella che sarebbe stata dovuta
sulla base delle norme in vigore nel 2002.
Torna
all'indice
2) LA NUOVA DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
Articolo 2, comma 1, lettera a)
Il comma 1, lettera a), apporta modifiche all’articolo 3 del TUIR, relativo
alla base imponibile.
La disposizione in sostanza effettua il coordinamento tra le disposizioni
vigenti in tema di determinazione della base imponibile e il nuovo articolo
10-bis del TUIR, introdotto dalla lettera b) della disposizione in commento.
L’articolo 3 del TUIR, nella nuova formulazione, stabilisce che l’imposta lorda
è determinata applicando al reddito complessivo, al netto degli oneri
deducibili indicati nell’articolo 10 del TUIR, nonché della deduzione per
assicurare la progressività spettante ai sensi dell’articolo 10-bis del
medesimo TUIR, le aliquote corrispondenti ai vari scaglioni di reddito.
E’ previsto, quindi, che ai fini dell’applicazione dell’imposta si debba tenere
conto non solo degli oneri deducibili di cui all’art. 10, ma anche della nuova
deduzione introdotta dall’articolo 10-bis.
Torna
all'indice
3) LA NUOVA DEDUZIONE PER ASSICURARE LA PROGRESSIVITA’ DELL’IMPOSIZIONE
3.1 La deduzione base
L’art.2, comma 1, lettera b), introduce, dopo l’articolo 10 del TUIR, relativo
agli oneri deducibili, l’articolo 10-bis, concernente la deduzione per
assicurare la progressività dell’imposizione.
In particolare, il comma 1 del nuovo articolo 10-bis prevede una deduzione pari
a 3.000 euro (deduzione base) a favore di tutti i contribuenti a prescindere
dalla tipologia di reddito prodotto.
Tale deduzione opera, al pari degli oneri deducibili di cui all’articolo 10, in
riduzione del reddito complessivo (incrementato del credito d’imposta per gli
utili distribuiti da società ed enti).
La deduzione di 3000 euro opera forfetariamente per tutti i contribuenti, a
prescindere dalla tipologia di reddito prodotto, esclusivamente in
considerazione del reddito complessivo maturato nel periodo d’imposta. Ad
esempio, qualora il reddito derivi da un’attività di lavoro subordinato, la
deduzione non deve essere rapportata al periodo di durata del rapporto di
lavoro.
In sostanza, la nuova deduzione, nella misura determinata secondo le modalità
che saranno illustrate più avanti, abbatte il reddito complessivo del
contribuente, considerato al lordo del credito d’imposta sui dividendi (di cui
all’articolo 14 del TUIR) e al netto degli oneri deducibili di cui all’articolo
10 del TUIR.
3.2 Le ulteriori deduzioni dell’art. 10-bis del Tuir
L’art.10-bis del TUIR individua ulteriori deduzioni, in aggiunta alla deduzione
base di importo pari a 3000 euro fruibile per tutti i contribuenti, che
competono nell’ipotesi in cui alla formazione del reddito complessivo concorra
un reddito di lavoro dipendente o assimilato, un reddito di pensione, un
reddito di lavoro autonomo o un reddito derivante dall’esercizio di impresa
minore.
L’ulteriore deduzione, che deve essere rapportata per i redditi di lavoro
dipendente e assimilati e per i redditi da pensione al periodo di lavoro o di
pensione nell’anno, compete in misura diversa a seconda del tipo di reddito,
come di seguito specificato.
Deduzione per i lavoratori dipendenti
La deduzione base di euro 3000, è aumentata di un importo, che deve essere
rapportato al periodo di lavoro nell’anno, corrispondente a 4.500 euro per i
possessori di redditi di lavoro dipendente, ad esclusione dei redditi derivanti
dalle pensioni di ogni genere e dagli assegni ad esse equiparati di cui alla
lettera a) del comma 2 dell’articolo 46 del TUIR, o di taluni redditi
assimilati specificamente individuati dalla norma.
Per quanto riguarda i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, la
nuova disposizione prevede che i soggetti che possono fruire della deduzione
per lavoro dipendente fino a euro 7500 (3000 + 4500) sono i medesimi che
potevano beneficiare delle detrazioni d’imposta per la produzione del reddito di
lavoro dipendente previste dall’articolo 13, comma 1, del TUIR, nella versione
vigente fino al 31 dicembre 2002.
Si tratta dei:
• soci di cooperative di produzione e lavoro e delle altre cooperative di cui
all’articolo 47, comma 1 lettera a);
• lavoratori che percepiscono indennità da terzi in relazione a prestazioni
rese in connessione alla loro qualità di lavoratori dipendenti (articolo 47,
comma 1 lettera b);
• percettori di borse di studio, premi o sussidi all’addestramento
professionale (articolo 47, comma 1 lettera c);
• collaboratori coordinati e continuativi (articolo 47, comma 1 lettera c-bis);
• sacerdoti (articolo 47, lettera d);
• titolari di trattamenti pensionistici erogati dalla previdenza complementare
(articolo 47, lettera h-bis);
• lavoratori impiegati in attività socialmente utili (articolo 47, lettera l).
Deduzione per i pensionati
La deduzione base di euro 3.000 è aumentata di un importo corrispondente a
4.000 euro per i possessori di redditi derivanti dalle pensioni di ogni genere
e dagli assegni ad esse equiparati di cui alla lettera a) del comma 2
dell’articolo 46.
Tale importo va rapportato al periodo di pensione nell’anno.
Deduzione per i lavoratori autonomi o titolari di impresa minore
La deduzione base di euro 3.000 è aumentata di un importo corrispondente a
1.500 euro per i titolari di redditi di lavoro autonomo o di impresa minore.
Tale maggiorazione, a differenza di quelle previste per i lavoratori dipendenti
e assimilati e per i pensionati non deve essere ragguagliata al periodo di
svolgimento dell’attività e, pertanto, spetta a prescindere dal periodo di
attività svolta nell’anno.
Anche nel sistema previgente, del resto, le detrazioni per lavoro autonomo e
per impresa minore sono attribuite senza operare il ragguaglio.
Per riepilogare, la deduzione di euro 3.000 è aumentata di un importo
corrispondente a:
4.500 euro (ragguagliati al periodo di lavoro) per i possessori di redditi di
lavoro dipendente, ad esclusione dei redditi derivanti dalle pensioni di ogni
genere e dagli assegni ad esse equiparati di cui alla lettera a) del comma 2
dell’articolo 46 del TUIR, o di taluni redditi assimilati;
4.000 euro (ragguagliati al periodo) per i possessori di redditi derivanti
dalle pensioni di ogni genere e dagli assegni ad esse equiparati di cui alla
lettera a) del comma 2 dell’articolo 46 del TUIR;
1.500 euro per i titolari di redditi di lavoro autonomo o di impresa minore.
Il legislatore ha precisato espressamente che le deduzioni previste in favore
dei lavoratori dipendenti e assimilati, dei pensionati e dei lavoratori
autonomi e delle imprese minori non sono cumulabili tra loro e pertanto se alla
formazione del reddito complessivo concorrono due o più delle tipologie
reddituali contemplate dalla predetta disposizione, il contribuente potrà
fruire della deduzione più favorevole.
Per quanto concerne in particolare le deduzioni spettanti per i redditi di
lavoro dipendente, i redditi assimilati e i redditi da pensione si ricorda che
le stesse vanno rapportate al periodo di lavoro o di pensione nell’anno e
quindi al numero dei giorni compresi nel periodo di durata del rapporto
intrattenuto.
Pertanto, qualora nel corso del periodo d’imposta il contribuente interrompa un
rapporto di lavoro ed inizi a percepire un reddito da pensione spetteranno sia
la deduzione per redditi da lavoro che la deduzione per redditi da pensione
ciascuna delle quali va rapportata al periodo di lavoro o di pensione
considerato.
Esempio:
Contribuente che percepisce redditi di lavoro dipendente per il periodo 1° gennaio
2003-28 febbraio 2003 e redditi da pensione per il periodo 1° marzo 2003-31
dicembre 2003;
Al contribuente spetteranno sia la deduzione per lavoro dipendente che quella
per reddito da pensione, entrambe rapportate al periodo di riferimento:
4.500 X 59 = 727,39 euro 4.000 X 306 = 3.353,42 euro
365
365
L’ammontare della deduzione teorica spettante sarà quindi pari ad euro 4.080,81
(pari alla somma tra 727,39 e 3.353,42).
Si precisa, inoltre, che se i due redditi di lavoro e di pensione sono
percepiti con riferimento a periodi contemporanei le due deduzioni non potranno
in nessun caso essere cumulate e pertanto il contribuente potrà beneficiare
solo di una di esse.
Tenuto conto che le deduzioni per reddito da lavoro autonomo e d’impresa minore
non sono rapportate al periodo di lavoro nell’anno ma sono riferite all’intero
periodo d’imposta, in nessun caso possono essere fruite nel periodo d’imposta
unitamente a quelle spettanti per i redditi di lavoro dipendente e di pensione.
Ciò detto, l’importo massimo delle deduzioni teoricamente applicabili è:
di euro (base di 3.000 + 4.500) 7.500, per un lavoratore dipendente o
assimilato;
di euro (base di 3.000 + 4.000) 7.000, per un pensionato;
di euro (base di 3.000 + 1.500) 4.500, per un esercente arti o professioni o
per un titolare di impresa minore.
3.3 Calcolo della deduzione fruibile
L’importo delle deduzioni effettivamente applicabile deve essere calcolato
secondo le regole stabilite al comma 5 dell’art. 10-bis del TUIR.
In particolare è previsto che la deduzione (di euro 7.500, 7.000 , 4.500 o
3000) spetta per la parte corrispondente al rapporto tra l'ammontare di 26.000
euro, aumentato delle deduzioni indicate nei commi da 1 a 4 dell’art.10-bis del
TUIR (ossia le nuove deduzioni per assicurare la progressività) e degli oneri
deducibili di cui all'articolo 10 del TUIR e diminuito del reddito complessivo e
del credito d'imposta di cui all'articolo 14 del TUIR, e l'importo di 26.000
euro.
Se il predetto rapporto è maggiore o uguale a 1, la deduzione compete per
intero; se lo stesso è pari a zero o minore di zero, la deduzione non compete;
negli altri casi, ai fini del predetto rapporto, si computano le prime quattro
cifre decimali.
Nel silenzio della norma sulla eventuale necessità di arrotondare tali cifre
decimali, si ritiene che le stesse debbano essere assunte nel loro preciso
ammontare attraverso il meccanismo del troncamento.
Il procedimento di determinazione della deduzione spettante (e quindi della
base imponibile IRPEF) può essere schematicamente espresso dalla formula
seguente:
(26.000 € + oneri deducibili art.10 +.
nuove deduzioni teoriche - reddito
complessivo –credito imposta dividendi)
X deduzione teorica massima
26.000 €
La deduzione effettivamente spettante va sottratta dal reddito complessivo per
determinare il reddito imponibile sul quale applicare le aliquote d’imposta.
ESEMPI:
Se si ipotizza l’assenza di oneri deducibili e di credito d’imposta per
dividendi, con un reddito di lavoro dipendente di euro 20.000 si avrà:
26.000 + 3.000 + 4.500 – reddito complessivo
26.000
26.000 + 3.000 + 4.500 – 20.000
26.000
= 0,5192 X 7500 = 3894
la deduzione spettante sarà pari a 3.894,00 euro
Se si ipotizza l’assenza di oneri deducibili e di credito d’imposta per
dividendi, con un reddito di lavoro dipendente di euro 7.500 si avrà:
26.000 + 3.000 + 4.500 – reddito complessivo
26.000
26.000 + 7.500 – 7.500
26.000
= 1
la deduzione spettante sarà di 7.500
Con un reddito di euro 33.500, si avrà:
26.000 + 3.000 + 4.500 – reddito complessivo
26.000
26.000 + 7.500 – 33.500
26.000
la deduzione spettante sarà = 0
(Se il risultato è pari a zero, infatti, la deduzione non compete)
Torna
all'indice
4) REVISIONE DELLE ALIQUOTE E DEGLI SCAGLIONI DI REDDITO
Articolo 2, comma 1, lettera c)
L’articolo 2, comma 1, lettera c) della legge in commento apporta modifiche
all’articolo 11 del TUIR, relativo alla determinazione dell’imposta.
In particolare, il numero 1 della lettera c) sostituisce il comma 1
dell’articolo 11 del TUIR, concernente gli scaglioni di reddito e le aliquote
applicabili ai fini della determinazione dell’IRPEF.
Per effetto della nuova formulazione del comma 1 dell’articolo 11 risultano
quindi rimodulati gli scaglioni di reddito e ridefinite le aliquote applicabili
ai predetti scaglioni.
Le nuove aliquote e gli scaglioni di reddito sono i seguenti:
23 %, per i redditi compresi tra 0 e 15.000 euro,
29 %, per i redditi superiori a 15.000 ma non a 29.000 euro,
31 %, per i redditi superiori a 29.000 ma non a 32.600 euro,
39 %, per i redditi superiori a 32.600 ma non a 70.000 euro,
45 %, per i redditi superiori a 70.000 euro.
I nuovi scaglioni e le nuove aliquote si applicano con riferimento ai redditi
che secondo la disciplina delle singole categorie di reddito sono imputabili al
periodo d’imposta che inizia il 1° gennaio 2003, ad esclusione degli emolumenti
arretrati di cui all’articolo 16, comma 1, lettera b), del TUIR.
Per espressa previsione del comma 10 dell’articolo 2 della legge in commento,
infatti, per tali redditi, assoggettabili a tassazione separata, applicando
all’ammontare percepito l’aliquota corrispondente alla metà del reddito
complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all’anno in cui sono
percepiti, la revisione delle aliquote e degli scaglioni di reddito ha effetto
per i periodi d’imposta che hanno inizio dopo il 31 dicembre 2004 e pertanto a
partire dal 1° gennaio 2005.
L’articolo 2, comma 1, lettera c), numero 2, della legge in commento, tramite
l’inserimento nel citato articolo 11 del TUIR del comma 1-bis), introduce,
inoltre, una particolare agevolazione fiscale per i soggetti titolari di
redditi di pensione.
In particolare, la disposizione in commento stabilisce che l’imposta non è
dovuta qualora al reddito complessivo concorrano esclusivamente redditi di
pensione di importo non superiore a 7.500 euro, redditi di terreni di importo
non superiore a 185,92 euro nonché il reddito dell’unità immobiliare adibita ad
abitazione principale e delle relative pertinenze.
Il soggetto titolare esclusivamente dei redditi considerati da tale
disposizione, nei limiti dalla stessa stabiliti, non è, pertanto, tenuto al
calcolo dell’imposta atteso che la stessa non è dovuta.
Qualora alla formazione del reddito complessivo concorrano esclusivamente
redditi di terreni di importo non superiore a 185,92 euro, il reddito
dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative
pertinenze nonché redditi di pensione di importo compreso tra i 7.500 e i 7.800
euro, non è dovuta la parte d’imposta netta eventualmente eccedente la
differenza tra il reddito complessivo del contribuente e l’importo di 7.500
euro.
In tale ipotesi, pertanto, il contribuente è tenuto al calcolo dell’imposta
secondo le regole ordinarie; qualora l’imposta risultante da tale calcolo sia
superiore alla differenza tra il proprio reddito complessivo e l’importo di
7.500 euro l’imposta sarà dovuta per la sola parte corrispondente alla predetta
differenza.
Esempio 1
Persona fisica che nel corso del 2003 percepisce esclusivamente redditi di
pensione per un importo di 7.600 euro.
In tale ipotesi occorre procedere, in via preliminare, al calcolo dell’imposta
secondo le regole ordinarie.
Occorre, pertanto procedere al calcolo della deduzione di cui all’articolo
10-bis) del TUIR effettivamente spettante al pensionato.
In assenza di oneri deducibili, la deduzione spettante è pari a:
26.000+importo massimo deduzione-reddito complessivo
X importo massimo di deduzione
26.000
26.000+4.000+3.000-7.600 X 7.000 =
6.838,3
26.000
Reddito imponibile = 7.600-6.838,3 = 761,7
Imposta netta = 761,7 X 23% = 175,19
Tenuto conto che l’imposta calcolata secondo le regole ordinarie (175,19 euro)
è superiore alla differenza tra il reddito complessivo del contribuente (7.600
euro) e l’importo di 7.500 euro, il contribuente sarà tenuto a versare solo l’importo
risultante da tale differenza.
Imposta dovuta = 7.600 – 7.500 = 100 euro
Esempio 2
Persona fisica che nel corso del 2003 percepisce esclusivamente redditi di
pensione per un importo di 7.600 euro e reddito derivante dall’abitazione
principale di 500 euro.
In tale ipotesi occorre procedere, in via preliminare, al calcolo dell’imposta
secondo le regole ordinarie.
Occorre, pertanto procedere al calcolo della deduzione di cui all’articolo
10-bis) del Tuir effettivamente spettante al pensionato.
In assenza di altri oneri deducibili, diversi dall’abitazione principale, la
deduzione spettante è pari a:
26.000 + importo massimo deduzione + on deduc -reddito complessivo
X importo massimo di deduzione
26.000
26.000+4.000+3.000+500-8.100
X 7.000 = 6.838,3
26.000
Reddito imponibile = 7.600-6.838,3 = 761,7
Imposta netta = 761,7 X 23% = 175,19
Tenuto conto che l’imposta calcolata secondo le regole ordinarie (175,19 euro)
è inferiore alla differenza tra il reddito complessivo del contribuente (8.100
euro) e l’importo di 7.500 euro, il contribuente dovrà versare l’imposta
determinata secondo le regole ordinarie.
Imposta dovuta = 175,19 euro
Si precisa, inoltre, che al fine di procedere alla corretta tassazione degli
importi corrisposti, tenendo conto delle agevolazioni previste dal nuovo comma
1-bis) dell’articolo 11 del TUIR, è necessario che i soggetti che erogano i
trattamenti pensionistici, qualora detti trattamenti siano di ammontare annuo
inferiore ai 7800 euro, rivolgano apposita richiesta al pensionato al fine di
acquisire eventualmente dallo stesso una autodichiarazione attestante la
sussistenza dei presupposti dell’agevolazione in discorso.
In particolare il pensionato deve dichiarare al sostituto d’imposta, ricorrendo
le circostanze, che percepisce esclusivamente reddito da pensione di importo
non superiore ad euro 7.800, redditi di terreni per un importo non superiore a
185,92 euro e reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e
relative pertinenze.
Con l’autocertificazione il contribuente dovrà inoltre specificare l’ammontare
dei redditi fondiari sopra richiamati.
In tal modo il sostituto d’imposta potrà riconoscere, già in sede di
effettuazione delle ritenute, le agevolazioni disposte dalla predetta
disposizione.
Qualora, pur ricorrendone i presupposti, il contribuente non produca al proprio
sostituto d’imposta la predetta autocertificazione, potrà beneficiare delle
agevolazioni disposte dal comma 1-bis) dell’articolo 11 del TUIR in sede di
dichiarazione dei redditi.
Torna
all'indice
5) REVISIONE DELLE DETRAZIONI PER REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE, DI PENSIONE,
DI LAVORO AUTONOMO E D’IMPRESA
Articolo 2, comma 1, lettera d)
L’articolo 2, comma 1, lettera d) della legge in commento sostituisce
l’articolo 13 del TUIR, concernente le altre detrazioni dall’imposta lorda.
Con le nuove disposizioni viene confermato il riconoscimento di specifiche
detrazioni dall’imposta lorda qualora nel reddito complessivo del contribuente
confluiscano anche redditi di lavoro dipendente, alcuni redditi assimilati al
lavoro dipendente individuati dalla norma, redditi di pensione, e redditi di
lavoro autonomo o di impresa minore.
Tuttavia, il riconoscimento di tali detrazioni risponde a finalità in parte
diverse da quelle perseguite dalle disposizione contenute nel precedente
articolo 13, in vigore fino al 31 dicembre 2002.
Infatti, mentre le detrazioni contemplate dalla precedente disposizione erano
finalizzate al riconoscimento, ancorché in misura forfetaria, delle spese
sostenute per la produzione dei redditi, il riconoscimento delle nuove
detrazioni è invece finalizzato al mantenimento della progressività
dell’imposizione.
Il vigente articolo 13 prevede, infatti, che l’importo della detrazione
spettante venga commisurato al reddito complessivo del contribuente e non più
all’ammontare dei singoli redditi; tale importo varia, quindi, secondo
prestabilite fasce di reddito complessivo.
Alla luce della nuova formulazione dell’articolo in commento, inoltre,
l’importo della detrazione spettante non deve essere rapportato al periodo di
lavoro o di pensione nell’anno e compete quindi in misura piena qualora si
verifichino i requisiti previsti dalla norma.
In particolare, il comma 1 del nuovo articolo 13 del TUIR individua le
detrazioni spettanti qualora nel reddito complessivo confluiscano:
redditi di lavoro dipendente di cui all’articolo 46 del TUIR ad esclusione di
quelli contemplati dal comma 2, lettera a) del medesimo art. 46;
redditi percepiti dai lavoratori soci di cooperative di cui all’articolo 47,
lettera a), del TUIR;
indennità e compensi a carico di terzi corrisposti a lavoratori dipendenti, di
cui all’articolo 47, lettera b), del TUIR;
somme percepite a titolo di borsa di studio, di cui all’articolo 47, lettera
c), del TUIR;
compensi percepiti in relazione a rapporti di collaborazione coordinata e
continuativa di cui all’articolo 47, lettera c-bis), del TUIR;
remunerazioni dei sacerdoti di cui all’articolo 47, lettera d), del TUIR,
prestazioni pensionistiche di cui all’articolo 47, lettera h-bis), del TUIR;
compensi percepiti dai lavoratori socialmente utili, di cui all’articolo 47,
lettera l), del TUIR.
Con riferimento a tali redditi gli importi delle detrazioni dall’imposta lorda
spettanti risultano pari a:
a) 130 euro se il reddito complessivo è superiore a 27.000 euro ma non a 29.500
euro;
b) 235 euro se il reddito complessivo è superiore a 29.500 euro ma non a 36.500
euro;
c) 180 euro se il reddito complessivo è superiore a 36.500 euro ma non a 41.500
euro;
d) 130 euro se il reddito complessivo è superiore a 41.500 euro ma non a 46.700
euro;
e) 25 euro se il reddito complessivo è superiore a 46.700 euro ma non a 52.000
euro.
Il comma 2 del nuovo articolo 13 dispone, inoltre, che se alla formazione del
reddito complessivo concorrono uno o più redditi derivanti da pensioni o da
assegni alle stesse equiparati di cui all’articolo 46, comma 2, lettera a),
spetta una detrazione dall'imposta lorda pari a:
a) 70 euro se il reddito complessivo è superiore a 24.500 euro ma non a 27.000
euro;
b) 170 euro se il reddito complessivo è superiore a 27.000 euro ma non a 29.000
euro;
c) 290 euro se il reddito complessivo è superiore a 29.000 euro ma non a 31.000
euro;
d) 230 euro se il reddito complessivo è superiore a 31.000 euro ma non a 36.500
euro;
e) 180 euro se il reddito complessivo è superiore a 36.500 euro ma non a 41.500
euro;
f) 130 euro se il reddito complessivo è superiore a 41.500 euro ma non a 46.700
euro;
g) 25 euro se il reddito complessivo è superiore a 46.700 euro ma non a 52.000
euro.
Il successivo comma 3 stabilisce, infine, che se alla formazione del reddito
complessivo concorrono uno o più redditi di lavoro autonomo di cui al comma 1
dell'articolo 49 del TUIR o di impresa minore di cui all'articolo 79 del TUIR,
spetta una detrazione dall'imposta lorda pari a:
a) 80 euro se il reddito complessivo è superiore a 25.500 euro ma non a 29.400
euro
b) 126 euro se il reddito complessivo è superiore a 29.400 ma non a 31.000 euro
c) 80 euro se il reddito complessivo è superiore a 31.000 euro ma non a 32.000
euro.
Si precisa, infine, che le detrazioni stabilite dai commi sopraelencati
dell’articolo 13 non sono cumulabili tra loro.
Pertanto, se alla formazione del reddito complessivo concorrono due o più delle
tipologie reddituali contemplate dalla predetta disposizione, il contribuente
potrà fruire della detrazione più favorevole.
Torna
all'indice
6) CLAUSOLA DI SALVAGUARDIA
Articolo 2, comma 3
L’articolo 2, comma 3, prevede la possibilità per i contribuenti di applicare,
in sede di dichiarazione dei redditi, le disposizioni del testo unico delle
imposte sui redditi, di cui al DPR 22 dicembre 1986, n. 917 e successive
modificazioni, in vigore al 31 dicembre 2002, qualora ai fini del calcolo
dell’imposta sui redditi delle persone fisiche dovuta per l’anno 2003, queste
ultime risultino più favorevoli rispetto al nuovo metodo di determinazione
dell’imposta sui redditi delle persone fisiche introdotto dallo stesso articolo
2 della legge in commento.
Tramite l’inserimento di tale disposizione (c.d. clausola di salvaguardia )
viene consentito ai contribuenti, in sede di dichiarazione dei redditi, di
confrontare la nuova modalità di tassazione con quella prevista dal vecchio
sistema ed applicare, quindi, quella più favorevole.
Tale norma è stata inserita al fine di evitare che in specifiche situazioni si
possa verificare un aggravio di tassazione nei confronti di talune categorie di
contribuenti.
Il riferimento al “reddito complessivo” contenuto nella norma intende escludere
dall’applicazione della clausola di salvaguardia tutte le fattispecie in cui
l’imposta non è determinata previo inserimento del singolo reddito nel reddito
complessivo, come ad esempio, accade in relazione ai redditi assoggettati a
tassazione separata, quelli soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta,
nonché quelli soggetti a imposta sostitutiva, atteso che per queste tipologie
di redditi la modalità di tassazione, diversa da quella ordinaria, non è
influenzata dal nuovo sistema di deduzioni e detrazioni d’imposta e, pertanto,
non v’è motivo di consentire l’applicazione della clausola di salvaguardia.
Ciò premesso ne consegue che il sostituto d’imposta non dovrà tener conto di
tale disposizione in sede di effettuazione delle ritenute d’acconto, relative
ai singoli periodi di paga, né in sede di conguaglio.
Torna
all'indice
7) EFFETTI SULLE ADDIZIONALI ALL’IRPEF
Articolo 2, comma 4
L’articolo 2, comma 4, stabilisce l’irrilevanza, rispetto alle addizionali
regionale e comunale all’IRPEF, della deduzione di cui all’articolo 10-bis del
Tuir, prevedendo che la base imponibile delle addizionali all’IRPEF non è
influenzata dalla spettanza della deduzione di cui al nuovo articolo 10-bis del
Tuir.
La previsione, già desumibile dalle norme vigenti, conferma, evitando possibili
dubbi interpretativi in ordine alla determinazione della base imponibile delle
addizionali, che le stesse sono determinate con riferimento al reddito
complessivo al netto dei soli oneri deducibili di cui all’articolo 10 del Tuir.
Tale base imponibile non risulta, pertanto, modificata dall’eventuale presenza
della deduzione volta a garantire la progressività dell’imposizione IRPEF.
La stessa disposizione stabilisce che si applicano in ogni caso le previsioni
dell’articolo 50, comma 4, del d.lgs n. 446 del 1997 per l’addizionale
regionale e dell’articolo 1, comma 3, del d.lgs n. 360 del 1998, per
l’addizionale comunale.
Le disposizioni sopra citate stabiliscono che le addizionali sono dovute se per
lo stesso anno risulta dovuta l'imposta sul reddito delle persone fisiche, al
netto delle detrazioni per essa riconosciute e dei crediti di cui agli articoli
14 e 15 del Tuir.
Sulla base del disposta della norma in commento, quindi, le addizionali non
sono dovute qualora, per lo stesso anno l’imposta sul reddito delle persone
fisiche, non risulti dovuta, anche per effetto della nuova deduzione per
assicurare la progressività.
Se invece la deduzione per assicurare la progressività determina solo
l’emergere di un minor debito d’imposta, le addizionali sono dovute e la
relativa base imponibile deve essere calcolata al lordo della predetta
deduzione.
Le addizionali non sono dovute, ad esempio, nell’ipotesi, di cui all’art. 11,
comma 1-bis, del Tuir, in cui alla formazione del reddito complessivo
concorrono soltanto redditi di pensione non superiori a 7500 euro, redditi di
terreni non superiori a 185, 92 euro e il reddito dell’abitazione principale e
relative pertinenze.
Torna
all'indice
8) ADEMPIMENTI DEI SOSTITUTI D’IMPOSTA
L’articolo 2, comma 2, della legge finanziaria per il 2003, modifica l’articolo
23 del DPR n. 600 del 1973, concernente le ritenute alla fonte sui redditi di
lavoro dipendente.
La norma modifica, in particolare, il comma 2, lettera a), dell’articolo 23,
recante le modalità di effettuazione della ritenuta alla fonte, e stabilisce la
rilevanza, ai fini del calcolo della ritenuta alla fonte sui redditi di lavoro
dipendente, della deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione
introdotta dall’articolo 2, comma 2, lettera b), attraverso l’inserimento dell’
articolo 10-bis nel Tuir.
Secondo la nuova formulazione dell’articolo 23, comma 2, lettera a), del DPR n.
600 del 1973, la ritenuta deve essere operata dal sostituto d’imposta sulla
parte imponibile delle somme e valori di cui all’articolo 48 del Tuir, esclusi
le mensilità aggiuntive e gli emolumenti arretrati, corrisposti in ciascun
periodo di paga, con le aliquote dell’imposta sul reddito delle persone
fisiche, ragguagliando al periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di
reddito, al netto della deduzione di cui all’articolo 10-bis del Tuir, ed
effettuando le detrazioni previste negli articoli 12 e 13 del medesimo Tuir.
Sebbene ai sensi della lettera b) del comma 2 dell’art. 23, il sostituto, in
sede di effettuazione delle ritenute sulle mensilità aggiuntive non deve
applicare le detrazioni di cui agli articoli 12 e 13 (e si ritiene, neppure la
deduzione di cui all’art. 10-bis), tuttavia il medesimo sostituto deve
considerare le richiamate mensilità aggiuntive nel reddito complessivamente
erogato al dipendente in base al quale va a calcolare l’importo spettante della
deduzione per assicurare la progressività.
Gli emolumenti arretrati soggetti a tassazione separata, invece, non concorrono
alla formazione del reddito complessivo e quindi non sono in alcun modo
influenzati, in sede di tassazione, dalla nuova deduzione di cui all’art.10-bis
del TUIR.
In relazione alla nuova deduzione per assicurare la progressività
dell’imposizione, sorge il problema di determinare se la stessa debba essere
riconosciuta dal sostituto in maniera automatica ovvero su richiesta del
sostituito.
A ben vedere la nuova formulazione dell’art. 23 del D.P.R. n. 600 del 1973 non
consente di estendere, relativamente alla nuova deduzione di cui all’art.10-bis
del TUIR, quanto previsto in ordine al riconoscimento delle detrazioni da parte
del sostituto d’imposta.
La previsione in base alla quale il dipendente effettua una dichiarazione circa
le condizioni di spettanza è, infatti, prevista con riferimento esclusivo alle
detrazioni di cui agli articoli 12 e 13 del TUIR.
Pertanto si ritiene che la deduzione per assicurare la progressività
dell’imposizione debba essere autonomamente riconosciuta dal sostituto sulla
base dell’ammontare del reddito di lavoro dipendente che lo stesso corrisponde.
Tuttavia, il dipendente può richiedere al sostituto di non applicare la
deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione nelle ipotesi in
cui, ad esempio, disponendo di altri redditi che concorrono alla formazione del
reddito complessivo possa ragionevolmente presumere di avere diritto ad una
deduzione inferiore rispetto a quella che sarebbe riconosciuta dal sostituto.
In tal modo, senza arrecare alcun danno all’erario, che anzi fruisce di un
versamento anticipato delle imposte, si può evitare che, al momento
dell’effettuazione delle operazioni di conguaglio, ovvero in sede di
presentazione della dichiarazione sui redditi, l’imposta che si rende dovuta
sia particolarmente elevata.
In base alla nuova formulazione della norma, il sostituto deve riconoscere la
deduzione per assicurare la progressività dell’imposta sin dal primo periodo di
paga del 2003, fermo restando il fatto che in occasione del conguaglio di fine
anno, ovvero al momento della cessazione del rapporto di lavoro, deve
effettuare il ricalcolo della deduzione spettante.
Al fine di determinare la ritenuta da operare sulle somme e valori corrisposti
in ciascun periodo di paga occorre applicare le aliquote dell’imposta sul
reddito delle persone fisiche ragguagliando al periodo di paga gli scaglioni
annui di reddito contenuti nell’articolo 11 del Tuir.
Il sostituto d’imposta deve, in via preliminare, determinare la parte di
deduzione per assicurare la progressività spettante al dipendente. A tal fine
deve:
- determinare in via preventiva l’ammontare delle somme e valori che andrà a corrispondere
nel periodo d’imposta, comprendendo le mensilità aggiuntive e i compensi della
stessa natura;
- sottrarre l’ammontare degli oneri deducibili trattenuti direttamente dal
sostituto d’imposta che non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente
ai sensi dell’articolo 48, comma 2, lettera h), del TUIR;
- calcolare l’importo della deduzione per assicurare la progressività
dell’imposta applicando all’ammontare teorico della stessa deduzione la
percentuale risultante dal rapporto previsto dall’art.10-bis, comma 5, del
TUIR.
In sostanza occorre effettuare il calcolo tenendo conto della formula
precedentemente illustrata, che si riporta:
26.000+7.500+oneri deducibili-(redd.compl.+cred.imp.art.14)
26.000
Successivamente il sostituto deve ragguagliare la deduzione calcolata ai
singoli periodi di paga. L’importo in tal modo determinato deve essere dedotto
dal reddito corrisposto nel singolo periodo di paga.
A questo punto il sostituto deve
• applicare la ritenuta sulla base delle aliquote progressive per scaglioni di
reddito rapportati al periodo di paga;
• applicare all’imposta così determinata le detrazioni di cui agli articoli 12
e 13 del TUIR, anch’esse rapportate al periodo di paga.
Per maggior chiarezza si fa seguire un esempio, formulato in relazione
all’ipotesi di un dipendente a tempo indeterminato con stipendio mensile di
2000 euro (per 12 mensilità), assegno al coniuge di 500 euro mensili versato
tramite il sostituto d’imposta, e, quindi da escludere dal reddito complessivo
di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo 48, comma 2, lettera h).
Reddito di lavoro dipendente = 24.000 – 6.000 = 18.000 euro
Deduzione art.10-bis spettante: 26.000 + 7500 - 18.000
X 7500 = 4.470,75
26.000
Tale importo deve essere ragguagliato al periodo di paga:
4.470,75 : 12 = 372,56
(il ragguaglio può essere effettuato anche dividendo l’importo per 365 e
moltiplicando il risultato per i giorni di spettanza)
Reddito imponibile: 1.500- 372,56 = 1.127,44
Calcolo dell’imposta:
1127,44 x 23% = 259,31
Naturalmente le ritenute sulle mensilità aggiuntive continuano ad essere
determinate secondo le regole già illustrate con la circolare n. 326 del 1997,
fermo restando che le mensilità aggiuntive, come sopra precisato, devono essere
tenute presenti ai fini del calcolo della deduzione per assicurare la
progressività.
Se nel corso del periodo di imposta le retribuzioni aumentano per effetto, ad
esempio, di una promozione, il sostituto ridetermina l’importo della deduzione
spettante sulla base del nuovo reddito complessivo e provvede ad adeguare le
ritenute a decorrere dal periodo di paga nel quale la retribuzione risulta
modificata.
Per quanto riguarda le retribuzioni già corrisposte in precedenza, la
correzione delle ritenute operate può essere realizzata nel quadro delle
operazioni di conguaglio.
In caso di rapporto di lavoro a tempo determinato, occorre prima di tutto
rapportare la deduzione teorica spettante (formata, per i lavoratori dipendenti
e assimilati, dalla somma di 3.000 e 4.500 euro) al periodo di durata del
rapporto di lavoro, quindi seguire il procedimento sopra illustrato per
determinare l’imposta provvisoria.
Tenuto conto che le condizioni di spettanza della deduzione per assicurare la
progressività dell’imposizione non devono essere dichiarate dal dipendente
appare coerente rapportare al periodo di durata del rapporto di lavoro anche la
deduzione di 3.000 euro. Peraltro, considerato che la norma attribuisce il
diritto alla deduzione a prescindere dalla durata del rapporto di lavoro, il
dipendente potrà fruire della parte di deduzione non goduta in sede di
dichiarazione dei redditi ovvero, su richiesta, in sede di conguaglio.
Se si suppone un contratto di lavoro della durata di quattro mesi, dal 1
gennaio 2003 al 30 aprile 2003, la deduzione teorica spettante sarà uguale a
2.465,75, costituita dalla somma di:
3.000 : 365 x 120 = 986,30
4.500 : 365 x 120 = 1.479,45
Ipotizzando uno stipendio mensile di 1.500 euro, si avrà:
Calcolo della deduzione per assicurare la progressività dell’imposta:
(26.000 + 2465,75 - 6000) : 26.000 = 0,8640
0,8640 x 2465,75 = 2130,40
2130,40 : 4 = 532,60
Reddito imponibile 1.500 – 532,60 = 967,40
Il procedimento illustrato deve essere seguito anche per determinare l’imposta
relativa ai redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente sui quali si
applica la deduzione di cui all’articolo 10-bis del Tuir e sui redditi di
pensione.
Per determinare il periodo di spettanza della deduzione di cui all’articolo
10-bis, commi 2 e 3, del TUIR occorre far riferimento alle istruzioni a suo
tempo impartite, per le detrazioni di imposta già previste dall’art. 13 del
Tuir (nel testo vigente fino al 31 dicembre 2002), dalla circolare n. 3 del 9
gennaio 1998.
In sede di conguaglio, entro il 28 febbraio dell’anno successivo ovvero in caso
di cessazione del rapporto di lavoro, il sostituto deve procedere al ricalcolo
definitivo della deduzione per assicurare la progressività dell’imposizione
spettante. Tenuto conto dell’importo della deduzione risultante da tale calcolo
il sostituto effettua il conguaglio tra l’ammontare delle ritenute operate
sulle somme e i valori corrisposti in ciascun periodo di paga, comprese anche
le somme e valori corrisposti entro il 12 del mese di gennaio dell’anno
successivo, se riferiti all’anno precedente, e l’imposta dovuta sull’ammontare
complessivo delle somme e dei valori corrisposti nell’anno.
Resta fermo che alle somme e ai valori corrisposti entro il 12 gennaio
dell’anno 2003 e riferiti all’anno precedente, che concorrono alla formazione
del reddito complessivo per il periodo d’imposta 2002, tornano applicabili le
disposizioni in vigore per tale ultimo periodo.
Con riferimento alla data del 12 gennaio, prevista dall’art.48, comma 1, del
TUIR, si precisa inoltre che la stessa non concretizza un termine di
prescrizione. Pertanto, in relazione a tale data non può trovare applicazione
la disposizione dettata dall’articolo 2963 del codice civile che proroga di
diritto il termine scadente in giorno festivo al giorno seguente non festivo.
Nella certificazione da rilasciare ai sensi dell’articolo 7-bis del DPR n. 600
del 1973, il sostituto d’imposta deve indicare l’importo della deduzione per
assicurare la progressività dell’imposizione che ha riconosciuto, distinguendo
la parte relativa alla quota spettante su tutte le tipologie di reddito (3.000
euro) e quella spettante sui redditi di lavoro dipendente (4.500 euro).
Tale indicazione deve essere seguita anche in caso di rapporti cessati nel
corso del 2003, prima della predisposizione del nuovo schema di certificazione.
In tal caso, l’indicazione della deduzione riconosciuta deve essere effettuata
nelle annotazioni del CUD 2002.
In relazione alla estrema rilevanza delle modifiche apportate alla disciplina
dell’IRPEF, che hanno ingenerato una situazione di obiettiva incertezza sulla
interpretazione della norma, e della presumibile impossibilità per i sostituti
di disporre di strumenti informatici già in grado di gestire le nuove procedure
di applicazione delle ritenute, gli uffici non applicheranno sanzioni nei
confronti dei sostituti che abbiano commesso irregolarità nella tassazione dei
compensi corrisposti nei mesi di gennaio e febbraio 2003.
Torna
all'indice
9) DISCIPLINA FISCALE APPLICABILE AI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE PRESTATO
ALL’ESTERO IN ZONE DI FRONTIERA
Art. 2, comma 11
L’art. 2, comma 11, concernente disposizioni fiscali in materia di lavoro
prestato all’estero in zone di frontiera, prevede che, per l’anno 2003, i
redditi derivanti da lavoro dipendente prestato, in via continuativa e come
oggetto esclusivo del rapporto, all’estero in zone di frontiera ed in altri
Paesi limitrofi da soggetti residenti nel territorio dello Stato concorrono a
formare il reddito complessivo per l’importo eccedente 8.000 euro.
Per gli anni 2001 e 2002, tali redditi, invece, sono stati esclusi dalla base
imponibile ai sensi dell’art. 3, comma 2, della legge 23 dicembre 2000, n. 388
e dell’art.9, comma 23, della legge 28 dicembre 2001, n.448.
Si rammenta che la disposizione di cui all’art. 2, comma 11, si riferisce ai
soli redditi percepiti dai lavoratori dipendenti che sono residenti in Italia e
quotidianamente si recano all’estero in zone di frontiera (quali ad esempio,
Francia, Austria, San Marino, Stato Città del Vaticano) o in paesi limitrofi
(quali ad esempio il Principato di Monaco) per svolgere la prestazione di
lavoro.
Non rientrano, invece, nella previsione di cui all’art 2, comma 11, le ipotesi
di lavoratori dipendenti, anch’essi residenti in Italia che, in forza di uno
specifico contratto, che preveda l’esecuzione della prestazione all’estero in
via esclusiva e continuativa, soggiornano all’estero per un periodo superiore a
183 giorni nell’arco di un periodo di 12 mesi. Per questi lavoratori è in
vigore il regime di tassazione previsto dall’art. 48, comma 8-bis, del TUIR,
già illustrato con circolare n. 207/E del 10 novembre 2000.
Dalla circostanza che il reddito di lavoro dipendente prestato in zone di
frontiera non concorre alla formazione del reddito complessivo fino al limite
di 8000 euro deriva la conseguenza che, ai fini del calcolo dell’imposta,
occorre riferirsi alle somme percepite, al netto di 8000 euro, e su tale
importo applicare la deduzione prevista dal nuovo art.10-bis del TUIR.
Se la tassazione è operata direttamente dal sostituto d’imposta residente, la
franchigia deve essere rapportata ai singoli periodi di paga, al fine di
realizzare un prelievo equilibrato nel periodo d’imposta.
Si ritiene utile fornire un esempio di calcolo:
somme erogate nel periodo di imposta dal sostituto (dato previsionale): 20.000
euro
franchigia
8.000 euro
reddito di lavoro dipendente che costituisce
imponibile
12.000 euro
La deduzione di cui all’art.10-bis del TUIR andrà così calcolata:
26.000 + 7.500 – 12.000
26.000
uguale 0,8269
0,8269 per 7.500 uguale 6.201,75 (deduzione effettivamente spettante)
L’imponibile sarà pari a 12.000 – 6.201,75, uguale a 5.798,25.
L’imponibile così determinato deve essere diviso per i periodi di paga, con
applicazione delle aliquote di cui all’art.11 del TUIR, ragguagliando al
periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di reddito ed applicando le
detrazioni di cui agli artt.12 e 13 del TUIR, rapportate al periodo stesso.